Chi rinnova l’adesione al concordato preventivo biennale può regolarizzare le annualità dal 2020 al 2023 versando un’imposta sostitutiva. L’Agenzia delle Entrate ha definito requisiti, termini e modalità con il provvedimento del direttore protocollo n. 296141 del 23 ottobre 2026. Il versamento avverrà nel 2027, ma la decisione va presa adesso: la facoltà è riservata a chi rinnova il concordato e il termine per aderire scade lunedì 2 novembre.
CPB 2020-2024: chi può avvalersenee e chi no
Possono avvalersi del ravvedimento i soggetti che rinnovano, entro i termini di legge, l’adesione al concordato anche per il biennio 2026-2027. Il punto 2.4 è esplicito sull’esclusione: i soggetti che aderiscono per la prima volta al concordato per il biennio 2026-2027 non possono aderire al ravvedimento per le annualità precedenti. La possibilità spetta esclusivamente a coloro che hanno aderito al concordato per il biennio 2024-2025 e ne rinnovano l’adesione.
Il punto 4.2 aggiunge che l’opzione non produce effetti se il versamento è effettuato da chi aderisce per la prima volta: chi sbaglia e paga comunque non ottiene nulla.
Le condizioni sulle annualità da ravvedere
Non basta rinnovare: per ciascuna annualità occorre trovarsi in una di quattro situazioni:
- aver applicato gli ISA;
- aver dichiarato una delle cause di esclusione correlate alla pandemia da Covid-19, introdotte dai decreti ministeriali attuativi dell’articolo 9-bis, comma 7 del decreto legge 50 del 2017 e dell’articolo 148 del decreto legge 34 del 2020;
- aver dichiarato la sussistenza di una condizione di non normale svolgimento dell’attività, prevista dall’articolo 9-bis, comma 6, lettera a) dello stesso decreto legge 50;
- aver dichiarato la causa di esclusione correlata all’esercizio di due o più attività d’impresa non rientranti nel medesimo ISA, quando l’importo dei ricavi relativi alle attività non comprese nell’indice dell’attività prevalente supera il 30 per cento dell’ammontare totale dei ricavi dichiarati.
Per le tre ipotesi diverse dall’applicazione degli ISA il decreto pone due limiti ulteriori: l’accesso è riservato a chi ha dichiarato ricavi o compensi fino a 5.164.569 euro e a chi non determina il reddito con criteri forfetari. In quei casi è sufficiente che la circostanza ricorra anche per una sola delle annualità comprese fra il 2020 e il 2023.
Il vincolo per chi ha due categorie di reddito
C’è una previsione che riguarda da vicino chi esercita contemporaneamente attività d’impresa e attività professionale. Il provvedimento stabilisce che i soggetti i quali, nell’annualità interessata dal ravvedimento, hanno conseguito sia reddito d’impresa sia reddito di lavoro autonomo possono avvalersi dell’istituto solo se esercitano l’opzione per entrambe le categorie reddituali.
Non è quindi possibile ravvedere una sola delle due posizioni: o si regolarizzano entrambe o non si accede.
Quanto costa: le aliquote e il calcolo della base imponibile
L’articolo 29 del decreto legislativo 148 del 2026 costruisce l’importo in due passaggi: prima determina su cosa si paga, poi con quale aliquota.
La base imponibile delle imposte sostitutive sui redditi è costituita dalla differenza fra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato nei periodi dal 2020 al 2023 e il valore dello stesso incrementato in funzione del punteggio ISA. L’incremento è tanto maggiore quanto più basso è il punteggio.
| Punteggio ISA | Incremento |
|---|---|
| 10 | 5% |
| Da 8 a meno di 10 | 10% |
| Da 6 a meno di 8 | 20% |
| Da 4 a meno di 6 | 30% |
| Da 3 a meno di 4 | 40% |
| Inferiore a 3 | 50% |
Per l’IRAP il criterio è identico, ma si applica al valore della produzione netta già dichiarato. Le aliquote si applicano poi su quella differenza. Per i periodi d’imposta 2022 e 2023 l’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi è del 10% se il livello di affidabilità fiscale è pari o superiore a 8, del 12% se è pari o superiore a 6 ma inferiore a 8, del 15% se è inferiore a 6. L’imposta sostitutiva dell’IRAP è fissa al 3,9%.
Per i soli periodi d’imposta 2020 e 2021, in considerazione della pandemia di Covid-19, entrambe le imposte sostitutive si applicano diminuite del 30%. Il meccanismo premia quindi due volte chi ha punteggi alti: incremento più basso sulla base imponibile e aliquota più bassa su quella base.
Il calcolo per chi era escluso dagli ISA
Per le annualità in cui ricorrono le tre circostanze diverse dall’applicazione degli indici il decreto prevede un criterio unico, che prescinde dal punteggio.
La base imponibile è costituita dalla differenza fra il reddito d’impresa o di lavoro autonomo già dichiarato per l’annualità interessata e il valore dello stesso incrementato del 25%. Su quell’incremento si applica l’aliquota del 12,5%.
Lo stesso criterio vale per l’IRAP: incremento del 25% sul valore della produzione netta dichiarato, con aliquota del 3,9%.
Anche in questo caso le imposte sostitutive sono diminuite del 30%, a eccezione dell’ipotesi relativa all’esercizio di due o più attività non rientranti nel medesimo ISA, per la quale la riduzione non opera.
L’importo minimo per ciascuna annualità
In ogni caso, il valore complessivo dell’imposta sostitutiva delle imposte sui redditi e delle relative addizionali da versare per ciascuna annualità oggetto dell’opzione non può essere inferiore 1.000 euro.
Chi intende ravvedere tutte e quattro le annualità mette quindi in conto un esborso minimo di quattromila euro, a prescindere dal calcolo.
Come si esercita l’opzione
Non esiste un modulo da compilare per accedere al CPB, l’opzione si esercita con il pagamento. Per ciascuna annualità, l’opzione è esercitata mediante presentazione del modello F24 relativo al versamento della prima o unica rata delle imposte sostitutive, indicando nel campo “anno di riferimento” l’annualità cui si riferisce il versamento, il numero complessivo delle rate e i codici tributo.
Qui si colloca il tassello mancante: il provvedimento precisa che i codici tributo verranno istituiti con successiva risoluzione. Al momento, quindi, la procedura è nota ma non ancora eseguibile.
Per le società e le associazioni di cui all’articolo 5 del TUIR, e per le società di cui agli articoli 115 e 116, l’opzione si esercita presentando tutti i modelli F24 relativi alla prima o unica rata: quello dell’imposta sostitutiva dell’IRAP da parte della società o associazione, e quelli delle imposte sostitutive sui redditi e relative addizionali da parte dei soci o associati, oppure, in loro luogo, da parte della società stessa.
I termini e la rateazione
L’opzione deve essere esercitata presentando il modello F24 relativo al versamento in unica soluzione, o alla prima rata, tra il 1° gennaio 2027 e il 15 marzo 2027.
In alternativa è possibile il pagamento rateale, in un massimo di dieci rate mensili di pari importo, maggiorate di interessi calcolati al tasso legale con decorrenza dal 16 marzo 2027.
Sulla rateazione le regole sono tre. L’opzione, per ciascuna annualità, si perfeziona con il pagamento di tutte le rate: finché il piano non è concluso, la regolarizzazione non è acquisita.
Il pagamento di una delle rate, diverse dalla prima, effettuato entro il termine di pagamento della rata successiva, non comporta la decadenza dal beneficio della rateizzazione. Un ritardo contenuto, quindi, non pregiudica l’operazione, purché non riguardi la prima rata.
In caso di decadenza dalla rateizzazione, però, non si fa luogo al rimborso delle somme già versate a titolo di imposta sostitutiva. È il rischio concreto di avviare un piano senza essere certi di poterlo concludere.
Il limite per chi ha ricevuto contestazioni, accertamenti e recupero crediti
C’è una condizione che può rendere il ravvedimento inutilizzabile anche a chi ne avrebbe diritto. Il ravvedimento non si perfeziona se il versamento, in unica soluzione o della prima rata, è successivo alla notifica di processi verbali di constatazione, di schemi di atto di accertamento previsti dall’articolo 6-bis della legge 212 del 2000, oppure di atti di recupero di crediti inesistenti.
Chi ha un controllo in corso, o teme che possa essere avviato, ha quindi un interesse concreto a non rinviare il versamento oltre il necessario: l’arrivo di uno di quegli atti nel frattempo preclude l’accesso.
Cosa si ottiene in cambio
Eseguito il versamento in unica rata, oppure nel corso del regolare pagamento rateale, per i periodi d’imposta 2020, 2021, 2022 e 2023 sono escluse le rettifiche del reddito d’impresa o di lavoro autonomo previste dall’articolo 39 del DPR 600 del 1973, nonché quelle previste dall’articolo 54, secondo comma, secondo periodo del DPR 633 del 1972.
Si tratta, in sostanza, degli accertamenti di tipo analitico-induttivo e induttivo: il contribuente che si avvale del ravvedimento mette al riparo quelle annualità da quel tipo di rettifica.
L’Agenzia mette a disposizione i dati per il calcolo
Per determinare l’importo non occorre ricostruire tutto da zero. La base imponibile si calcola tenendo conto dei dati indicati nelle dichiarazioni presentate, anche ai fini dell’applicazione degli ISA, alla data di entrata in vigore del decreto legislativo 148 del 2026, cioè il 12 agosto 2026. L’allegato al provvedimento riporta i riferimenti ai campi delle dichiarazioni rilevanti.
E l’Agenzia mette a disposizione, per ogni annualità, gli elementi e le informazioni in suo possesso utili alla determinazione delle imposte sostitutive. Soggetti e intermediari delegati vi accedono consultando il cassetto fiscale, quando disponibili.
Domande frequenti
Solo chi ha aderito al concordato per il biennio 2024-2025 e ne rinnova l’adesione per il biennio 2026-2027.
No. Il provvedimento lo esclude espressamente, e un eventuale versamento non produce effetti.
Dipende dal punteggio ISA. La base imponibile è la differenza fra il reddito dichiarato e lo stesso incrementato da una percentuale che va dal 5 al 50%. Su quella differenza si applica un’aliquota del 10, 12 o 15% per le annualità 2022 e 2023, più il 3,9% per l’IRAP.
Sì. L’imposta sostitutiva sui redditi non può essere inferiore a 1.000 euro per ciascuna annualità.
Sì. Per i periodi d’imposta 2020 e 2021 le imposte sostitutive si applicano diminuite del 30%.
Con un criterio unico: incremento del 25% sul reddito dichiarato e aliquota del 12,5%, più il 3,9% per l’IRAP.
Può avvalersi del ravvedimento solo esercitando l’opzione per entrambe le categorie reddituali.
Con la presentazione del modello F24 relativo alla prima o unica rata, indicando annualità, numero complessivo delle rate e codici tributo.
No. Saranno istituiti con una risoluzione successiva.
Fra il 1° gennaio e il 15 marzo 2027, in unica soluzione o come prima di un massimo di dieci rate mensili, con interessi al tasso legale dal 16 marzo 2027.
Non è previsto il rimborso delle somme già versate a titolo di imposta sostitutiva.
Sì. Il ravvedimento non si perfeziona se il versamento è successivo alla notifica di processi verbali di constatazione, schemi di atto di accertamento o atti di recupero di crediti inesistenti.
L’esclusione, per le annualità regolarizzate, delle rettifiche del reddito d’impresa o di lavoro autonomo previste dall’articolo 39 del DPR 600 del 1973 e dall’articolo 54 del DPR 633 del 1972.
Ivana Zimbone
Direttrice responsabile